Home

Наши статьи

КАК НАЛОГОВАЯ НА ЧИСТУЮ ВОДУ ВЫВОДИТ…

Юрист ЮК "Эксанте"
Доброгорский Алексей

Если первичная документация не в порядке,
операция может быть признана бестоварной.
Даже если первичная документация в порядке,
операция может быть признана бестоварной.

 

Еще недавно при осуществлении хозяйственных операций ключевым вопросом их оформления было грамотное составление первичной документации (договоров, актов приема-передачи, расходных накладных и т.п.).

Такое положение вещей основывалось на предписаниях ст. 9 Закона Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине», согласно которым факты осуществления хозяйственных операций устанавливаются на основании первичных документов.

То есть, несколько упрощая, можно говорить о том, что наличия должным образом составленной первичной документации было достаточно для подтверждения осуществления той или иной хозяйственной операции.
Если же во время проверки у Налогового органа появлялись сомнения относительно направленности сделки на наступление обусловленных ею последствий, нужно было в судебном порядке признавать такую сделку недействительной.
При этом в соответствии со ст. 204 Гражданского кодекса Украины сделка до принятия судом решения о нед ействительности оставалась правомерной.
Не так страшен закон, как его толкование: установленная законом презумпция правомерности сделки была поставлена под сомнение разъяснениями суда.
В письме от 2 июня 2011 года №742/11/13-11 Высший административный суд Украины пришел к заключению о том, что ст. 204 Гражданского кодекса Украины в налоговых отношениях применяться не может.
Определенная логика в таких разъяснениях имеется: согласно ст. 1 ГК Украины гражданское законодательство к налоговым отношениям не применяется, если иное не установлено законом.
Но вместе с тем, благодаря позиции суда кассационной инстанции сложилась парадоксальная ситуация: действительные (правомерные) сделки одновременно могут считаться бестоварными, то есть такими, которые в действительности не осуществлялись.
Можно долго говорить о соответствии сложившейся ситуации принципам справедливости, но не брать во внимание практику признания операций бестоварными на сегодняшний день непозволительно.
Английская поговорка гласит: «Искру туши до пожара, напасть отводи до удара». Поэтому не нужно ждать, когда нагрянет Налоговая с проверкой, а следует максимально «подчистить» собственную документацию и лишний раз перестраховаться в отношениях с контрагентами.
В данной статье автор ставит задачей проанализировать признаки, наличие которых служит для Налоговой если и не основанием для признания операции бестоварной, то, по крайней мере, сигналом для проведения более тщательной проверки.
Условно признаки можно разделить на четыре группы:
1)    признаки, которые выявляют по результатам документального исследования;
2)    признаки, которые выявляют по результатам исследования денежного потока;
3)    признаки, которые выявляют по результатам исследования товарного потока;
4)    иные признаки, дающие основания считать операцию бестоварной.

Для того чтобы придать этому материалу прикладной характер, признаки будут рассмотрены наряду с мерами, которые помогут максимально обезопасить субъекта хозяйствования от нежелательных последствий налоговой проверки.
Документальное исследование
В ходе документального исследования анализируется наличие дефектов в существенных и прочих условиях контрактов (договоров), несоблюдение установленной формы контрактов (договоров).
Относительно условий договоров (контрактов) следует учитывать, что согласно Хозяйственному кодексу к существенным условиям относятся предмет договора (наименование и количество товаров/услуг), цена и срок действия договора. Существенные условия должны быть прописаны в договоре обязательно, обратное чревато признанием сделки незаключенной со всеми вытекающими последствиями. Вместе с тем, в определении условий, которые существенными не являются, стороны вольны полагаться на собственное усмотрение.
На счет установленной формы договоров следует помнить, что договора, предметом которых выступает недвижимость, подлежат нотариальному удостоверению и государственной регистрации.
Также в рамках документального исследования проверяется отсутствие (дефекты) документов, которые подтверждают выполнение договора, наличие которых является обязательным по условиям договора. Анализируется наличие (дефекты) документов которыми подтверждается перевозка товаров и документов в подтверждение оплаты.
В свою очередь документами, подтверждающими выполнение договора, являются отчет исполнителя, акт приема-передачи товара, акты выполненных работ.
К документам, подтверждающим транспортировку, относятся: договора перевозки, транспортного экспедирования и документы об их выполнении (товарно-транспортные накладные).
Под документами, подтверждающими оплату, следует понимать платежные поручения, выписки банковских учреждений, доходные и расходные ордера, чеки РРО.
Сделаем оговорку, что нормативного определения «дефект документа» не существует, и под этим понятием нужно иметь в виду несоответствие документа законодательно установленным требованиям.
Перечень требований, выдвигаемых к документации, закреплен в Законе Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине». Согласно указанному закону документы в обязательном порядке должны иметь следующие реквизиты: название документа, дату и место его составления, наименование предприятия, от имени которого составлен документ, содержание и объем хозяйственной операции, должности ответственных лиц, подпись либо иные данные, с помощью которых можно идентифицировать лицо, участвующее в осуществлении хозяйственной операции.
Следует также знать, что в ходе документального исследования подлежит анализу информация, которая имеется в Реестрах полученных/выданных налоговых накладных.
Также отдельное внимание уделяется документам, которыми подтверждаются полномочия лиц на подписание документов в момент заключения сделок.
К документам, подтверждающим полномочия подписантов, относятся соглашение, приказ, регистрационные и разрешительные документы.
Канули в лету времена «честного купеческого слова», и сегодня, кроме того, что доверять, нужно еще и проверять. Для того чтобы уберечь свой бизнес от нежелательных последствий, при заключении хозяйственных договоров нужно обязательно требовать от контрагентов предоставления актуальных документов, подтверждающих полномочия подписанта, копии которых следует оставлять себе.
Исследование денежного потока
Под исследованием денежного потока подразумевается исследование форм осуществления расчетов (денежными средствами, векселями, бартер и т.п.).
В ходе исследования денежного потока Налоговая будет анализировать, имело ли место изменение активов, обязательств, или собственного капитала, по крайней мере, у одного из участников операции, которое бы шло в разрез с данными налогового учета.
Под отсутствием изменений понимается в частности увеличение уставного капитала лица за счет активов, не имеющих рыночной стоимости.
Кроме того, исследуя денежный поток внимание обязательно будет обращено в случае, если плательщик налога имеет намерение получить экономический эффект исключительно или главным образом за счет возмещения из бюджета НДС при расчетах за приобретенный товар векселями.
Исследование товарного потока
А теперь переходим к наиболее опасной группе признаков бестоварных сделок. Опасной потому, что в условиях размытости критериев, едва ли не каждую вторую сделку можно поставить под сомнение.
Под исследованием товарного потока следует понимать исследование фактического движения товаров от товаропроизводителя до конечного потребителя.
Итак, в ходе исследования товарного потока среди прочего выяснению подлежит факт достаточности производственных мощностей, необходимых для осуществления определенных технологических процессов, проверка их фактического наличия на предприятиях, которые согласно заключенным соглашениям обязаны их иметь.
В качестве примера. Вы по сходной цене продаете тонну муки. Но оказывается, что у Вашего контрагента всего одна печь и та работает по нечетным числам. Теперь простой логический ряд. Раз у них нет мощностей, значит, они не могли покупать такое количество муки. Раз они не могли покупать, то они его и не покупали. А коль уж контрагент муку у Вас не покупал, то и Вы ее, следовательно, не продавали. А теперь с учетом отсутствия факта продажи давайте-ка пересчитаем Ваш НДС и налог на прибыль..
При этом повторюсь, что зачастую неясны критерии, по которым налоговики будут определять достаточность производственных мощностей. Может, при должной сноровке и на одной печи за три дня можно израсходовать тонну муки?
Возможным выходом из этой ситуации является проверка контрагента на предмет наличия у последнего производственных мощностей, достаточных для осуществления хозяйственной операции.
Кроме наличия производственных мощностей подлежит анализу и наличие человеческих ресурсов, достаточных для осуществления хозяйственной операции.
Если контрагент берется для Вас незадорого вскопать поле за день, а в штате у него числятся три голодных студента, будьте готовы в последующем иметь сложности при налоговой проверке.
Далее в ходе исследования товарного потока анализируется возможность реального осуществления хозяйственной операции во времени, учитывая удаленность контрагентов, друг от друга, место нахождения имущества и т.п.
Если контрагент обещает Вам с другого конца страны доставить товар немедленно, знайте, что лучше это все же делать не торопясь. Сомнение со стороны Налоговой в возможностях штатного «Шумахера» создаст почву для того, чтобы усомниться в реальности всей операции.
Исследуя товарный поток, внимание будет обращено на наличие/отсутствие транспортных средств, достаточных для осуществления хозяйственной операции.
Итак, Вы покупаете габаритную новогоднюю елку и перевозите ее из пункта А в пункт Б на служебной «копейке». Будьте готовы, потом при налоговой проверке давать пояснения, каким это образом именно на этой машине было перевезено именно это дерево. А уж перевозя груз весом 10,1 тонны на машине грузоподъемностью 10 тонн, знайте, что это сделать невозможно и Ваша операция является бестоварной.
Одним из признаков бестоварной операции является отсутствие складских помещений, достаточных для осуществления хозяйственной операции, либо установление факта неиспользования их возможностей.
Проблемы индейцев становятся проблемами шерифа. Продавая вагон сушеных фиников нужно убедиться, что у покупателя есть склад, где их можно будет хранить. Мало того, нужно удостовериться, что он будет использовать возможности этого своего склада. Подобная ситуация складывается и с покупкой: отсутствие у продавца площадей для хранения товара может поставить под сомнение сам факт существования этого товара.
Следующим признаком бестоварной операции является несоответствие хозяйственной деятельности налогоплательщика требованиям и ограничениям, установленным законом.
С целью выяснения наличия/отсутствия этого признака проверяется, имеет ли предприятие лицензию, разрешение, сертификат на осуществление определенной хозяйственной деятельности.
Таким образом, принимая по сделке товары/услуги, следует озадачиваться, а имеет ли право Ваш контрагент такие товары производить и такие услуги оказывать.
Наличие лицензий у контрагента в частности можно проверить с помощью Единого лицензионного реестра.
Следующим признаком возможно бестоварной операции является изменение схемы поставки товара. Здесь следует иметь в виду, что изменением схемы считается замена цепи «производитель-потребитель» на цепь «производитель-посредник-потребитель».
Также одним из признаков бестоварной сделки может быть сомнительная целесообразность участия посредника в цепи хозяйственных операций.
Наличие посредников зачастую выгодно лишь самим посредникам, а так выходит, что потребитель, который из-за наличия посредника вынужден переплачивать, еще и рискует признанием бестоварной осуществленной операции.
Признаком возможной бестоварности операции является отсутствие деловой цели в действиях налогоплательщика. Отсутствие деловой цели усматривается в частности при продаже  товара по цене более низкой, чем цена приобретения; в приобретении товаров/услуг у посредников при наличии прямых контактов с их производителями; в приобретении услуг, использование которых не может иметь позитивного влияния на результаты хозяйственной деятельности налогоплательщика и т.п.
К вопросу о деловой цели. Покупаю 20 килограммов мороженого за 500 рублей. На дворе декабрь месяц, торговля не идет и, пользуясь подвернувшейся возможностью,  с радостью продаю это мороженое эскимосам за 400 рублей. Могу это объяснить тем, что действовал на свой риск и, к сожалению, понес убытки. Налоговая же в этом вполне может усмотреть отсутствие деловой цели и бестоварность такой операции.
Такой признак бестоварности как приобретение товара у посредника при наличии прямых контактов с производителями вообще дело интересное: во-первых, непонятно, как надлежит устанавливать наличие прямых связей, а во-вторых, наличие прямых связей не обозначает желание производителя продавать товары напрямую.
Как уже было сказано, признаком бестоварности считается и приобретение услуг, использование которых не может иметь позитивного влияния на результаты хозяйственной деятельности налогоплательщика. Так что, если Вас терзают сомнения, будет иметь сделка позитивное влияние или нет, проконсультируйтесь с Налоговой. Видимо, налоговики владеют тайными знаниями, позволяющими доподлинно определять, что будет выгодно, а что нет.
Также в ходе исследования товарного потока анализируется, является ли осуществление операций с товаром/услугами характерным для деятельности налогоплательщика.
Если Вы покупаете конфеты у предприятия, которое до этого производило ядохимикаты, будьте готовы к тому, что при налоговой проверке на этот факт внимание будет обращено и будут заданы неудобные вопросы.
Поэтому, дабы обезопасить себя от недоразумений с Налоговой, целесообразно обращать внимание на то, является ли операция характерной для деятельности Вашего контрагента.
Кроме всего вышеперечисленного при налоговой проверке исследуется динамика цены на товар по всей цепи от производителя до конечного потребителя. Выявленный скачок цены, который не был экономически обоснован, также является одним из признаков осуществления бестоварной операции.
Иные признаки, дающие основания считать операцию бестоварной
Сомнения относительно реальности операции могут возникнуть в случае установления связей между предприятиями-транзитерами и выгодополучателем.
С целью установления связей выясняется наличие общих учредителей, наличие должностных лиц, которые одновременно выполняют функции на нескольких предприятиях, адреса местонахождений.
Также подлежит анализу наличие уголовных дел и приговоров относительно должностных лиц предприятия, задействованного в цепи поставки.
Потому следует выяснять, имеют ли место уголовные дела в отношении должностных лиц контрагента.
Признаком возможной бестоварной операции является регистрация налогоплательщика по адресу массовой регистрации. Под массовой регистрацией следует понимать регистрацию по одному адресу нескольких предпринимателей.
Следовательно, перед заключением сделки необходимо убедиться, не является ли местонахождение контрагента местом массовой регистрации и находится ли фактически его офис по указанному адресу.
Кроме того, на предмет бестоварности будет проверяться операция, в рамках которой перевод осуществлен на сумму, превышающую 1 млн. долларов США, и перевод значительной суммы на ранее неактивный банковский счет.
 
Предупрежден – вооружен. Знание критериев, по которым операции квалифицируются как бестоварные, способно помочь предпринимателям избежать нежелательных последствий налоговых проверок. Поговорку о спасении утопающих знают все, и здесь ничего нового: для того чтобы обезопасить себя нужно самым тщательным образом составлять документы и в отношениях с контрагентами получать максимум информации для перестраховки собственного бизнеса.

 

 

 

 


12.12.13
Версия для печати